Взыскание убытков, достаточно распространенный способ защиты и восстановления нарушенных прав хозяйствующих субъектов в гражданском обороте.

Он применяется в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств стороной сделки, в целях компенсирования другой стороне понесенных расходов.

Согласно статьям 15, 393 ГК РФ в состав убытков входят реальный ущерб (например, понесенные расходы) и упущенная выгода (например, неполученные доходы).

Поскольку сделки совершаются лицами, как правило, по ценам, увеличенным на сумму налога с оборота (НДС), то в случае нарушений в исполнении, возникает вопрос правомерности взыскания с нарушителя в составе убытков сумм данного налога.

Как показывает практика, ситуации с взысканием НДС в составе убытков, вызывают сложности для спорящих сторон.

Это обусловлено, прежде всего тем, что убытки и НДС имеют самостоятельное регулирование. Убытки как мера гражданско-правовой ответственности, регулируются нормами гражданского законодательства. НДС, как федеральный налог, регулируется нормами налогового законодательства (налоговый спор).  Так как, в силу общего правила (пункт 3 статьи 2 ГК РФ) к налоговым отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством, то при взыскании налога как части ущерба, участники сделок сталкиваются с затруднениями.

В 2013 году Президиумом ВАС РФ в постановлении от 23.07.2013 № 2852/13 были даны разъяснения, что в состав убытков не могут быть включены расходы, хотя и понесенные потерпевшим в результате правонарушения, но компенсируемые ему в полном объеме за счет иных источников.

Поскольку суммы НДС возмещаются налогоплательщиками из бюджета, то наличие права на вычет сумм данного налога исключает уменьшение имущественной сферы лица и, соответственно, применение статьи 15 ГК РФ.

Иное толкование может привести к нарушению баланса прав участников рассматриваемых отношений, неосновательному обогащению налогоплательщика посредством получения сумм, уплаченных в качестве НДС, дважды — возмещения из бюджета и от своего контрагента, без какого-либо встречного предоставления.

Анализ практики рассмотрения споров по данной категории дел за 2017-2018, свидетельствует об отсутствии единообразия в части применения судами вышеуказанной правовой позиции Президиума ВАС РФ.

С одной стороны, суды признают правомерным взыскание в составе убытков сумм НДС, с другой, отказывают в их взыскании.

При этом, довольно часто, сторонам спора приходится проходить несколько кругов рассмотрения дела, поскольку вышестоящие инстанции направляют дела в части этого вопроса на новое рассмотрения (дело № А74-10588/2015 — ЗАО «Промышленный транспорт» против ОАО «Русский уголь»; дело №А60-42367/2014 — ЗАО «УБТ-Уралвагонзавод» против ООО «УК РМ РЕЙЛ»; дело № А67- 2254/2016 — ООО «Томскбурнефтегаз» против ООО «ОНК-Сервис»). Это лишь подтверждает отсутствие единой позиции и среди судебного корпуса.

О доказывании при взыскании НДС в составе убытков

В части непосредственно убытков, по смыслу статей 15 и 393 ГК РФ, кредитор представляет доказательства, подтверждающие наличие у него убытков, а также обосновывающие с разумной степенью достоверности их размер и причинную связь между неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником и названными убытками (пункт 5 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.03.2016 № 7 «О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств»).

В отношении же НДС потерпевший должен доказать, что предъявленные ему суммы налога на добавленную стоимость не были и не могут быть приняты к вычету, то есть представляют собой его некомпенсируемые потери (убытки).

Так, учитывая недоказанность истцом того обстоятельства, что предъявленные ему суммы налога не были и не могут быть приняты к вычету, истцу в рассмотрения дела было отказано во взыскании НДС в составе убытков за задержку доставки вагонов (дело № А74-10588/2015).

Арбитражный суд Республики Хакасия по результатам повторного рассмотрения дела в решении от 22.11.2016 отметил, что лицо, имеющее право на вычет, должно знать о его наличии, обязано соблюсти все требования законодательства для его получения, и не может перелагать риск неполучения соответствующих сумм на своего контрагента, что фактически является для последнего дополнительной публично-правовой санкцией за нарушение частноправового обязательства.

При рассмотрении другого спора о взыскании страхового возмещения (затраты на ремонт воздушного судна) в виде суммы НДС, судами всех инстанций признано неправомерным удовлетворение заявленного истцом требования (дело № А40-250875/16 — АКБ ПАО «Инвестиционный Торговый Банк» против САО «ВСК»).

Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 29.01.2018, сославшись на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 № 2852/13, отметил, что истец не представил доказательства, что уплаченные им суммы налога не были и не могут быть приняты к вычету. При указанных обстоятельствах включение НДС в состав страхового возмещения является необоснованным.

По результатам рассмотрения спора о поставке некачественного товара (дело №А60-51128/2016 ОАО «Ростовский оптико-механический завод» против АО «Научно-производственная корпорация «Уралвагонзавод»), истцу также было отказано во взыскании НДС в составе убытков по причине недоказанности.

Арбитражный суд Уральского округа в постановлении от 27.09.2017 отдельно отметил,  что не могут быть включены в состав убытков расходы, хотя и понесенные потерпевшим в результате правонарушения, но компенсируемые ему в полном объеме за счет иных источников. В рассматриваемом случае доказательств того, что предъявленные обществу суммы НДС не были и не могут быть приняты к вычету в дальнейшем, суду не представлено. В связи с этим, судами верно указано, что исчисление НДС с суммы убытков и их взыскание с учетом названного налога неправомерно.

Интересно также дело №А60-42367/2014 — ЗАО «УБТ-Уралвагонзавод» против ООО «УК РМ РЕЙЛ».

Арбитражный суд Арбитражного суда Республики Мордовия от 25.01.2017, при рассмотрении спора о взыскании убытков с производителя вследствие поставки им некачественных вагонов, взыскал с него сумму убытков, за исключением суммы НДС, выставленной вторым покупателем к первому покупателю в составе актов на ремонт вагонов по сделке купли-продажи у производителя. В обоснование суд сослался на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 № 2852/13.

Первый арбитражный апелляционный суд постановлением от 23.06.2017, в части взыскания НДС в составе убытков, отменяя решение суда первой инстанции, отметил, что услуги по ремонту спорных вагонов были оказаны не истцу, а иному лицу. Следовательно, истцу не может быть выставлен счет-фактура, который служил бы документальным основанием для принятия истцом сумм налога к вычету. Убытки, представляющие собой сумму денежных средств, взысканных с истца по решению суда, не могут являться объектом налогообложения. Поэтому требования истца подлежат удовлетворению в полном объеме, то есть сумма убытков подлежит взысканию вместе с НДС.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа постановлением от 25.01.2018, отменяя судебный акт апелляционной инстанции и направляя дело на новое рассмотрение, привел следующие доводы.

Возможность учета налога на добавленную стоимость получателем услуг по ремонту спорных вагонов (второй покупатель) влияет не на размер убытков, взысканных с первого покупателя, а на наличие причинно-следственной связи между взысканием этих убытков с истца (первого покупателя)  и виновными действиями ответчика (производителя) в части размера убытков, взысканных с первого покупателя, приходящейся на сумму налога на добавленную стоимость, предъявленного по услугам ремонта спорных вагонов вторым покупателем.

Производитель вагонов неоднократно выражал несогласие с включением в состав убытков сумм налога на добавленную стоимость, выделенных в актах выполненных работ, предъявленных вторым покупателем к истцу (первому покупателю) после произведенного им ремонта вагонов.

При таких обстоятельствах вывод судов о наличии (отсутствии) у первого покупателя права на взыскание с производителя в составе убытков налога на добавленную стоимость, выделенного в актах выполненных работ, основан на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для разрешения настоящего спора.

Арбитражный суд Республики Мордовия по результатам нового рассмотрения дела, решением от 30.07.2018 отказал истцу во взыскании НДС в составе убытков.

Суд пришел к выводу о недоказанности истцом того обстоятельства, что предъявленные суммы налога на добавленную стоимость не были и не могут быть приняты к вычету вторым покупателем. Истец не доказал наличие причинно-следственной связи между действиями производителя вагонов  и суммой убытков, предъявленных к взысканию в части спорных сумм НДС.

Второй покупатель, действуя разумно и добросовестно, не обращался за возмещением НДС из бюджета, и, следовательно, правомерно предъявил к взысканию со второго покупателя убытки, включающие сумму НДС.

Решение суда в рамках дела о взыскании с первого покупателя в пользу второго покупателя суммы произведенного ремонта вагонов, не имеет преюдициального значения при рассмотрении настоящего спора, поскольку производитель вагонов не был привлечен к участию в деле.

Невозможность вычета по НДС при убытках 

Встречаются, однако, хозяйственные споры когда предмет обязательства невозможно восстановить (невозвратная потеря, порча товара, пропажа и т.д.).

В этом случае сумма НДС не может быть заявлена потерпевшей стороной к вычету, поэтому истцу достаточно доказать факт утраты нарушителем оплаченного товара.

Так, например, в рамках спора о взыскании с экспедитора убытков за потерю груза (дело № А32-40192/2015 — ООО «ДВС» против ООО «ТК Вектор») Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд, отменяя решение суда первой инстанции, в постановлении от 20.07.2017 отметил следующее.

Тот факт, что налоговые вычеты предусмотрены нормами налогового, а не гражданского законодательства, не препятствует их признанию в качестве особого механизма компенсации расходов хозяйствующего субъекта.

Анализ правовых оснований налоговых вычетов по НДС позволяет прийти к выводу, что уплаченный истцом продавцу товара НДС в составе стоимости такого товара не может быть предъявлен истцом к вычету.

В частности, утраченный товар с очевидностью не может для истца являться предметом последующих операций, признаваемых объектами налогообложения; не может являться объектом перепродажи; не может быть возвращен продавцу ни в связи с ненадлежащим качеством, ни путем расторжения договора, ни иным способом. Таким образом, доказав факт утраты оплаченного товара, истец, тем самым, в достаточной мере доказал, что предъявленные ему суммы налога не были и не могут быть приняты к вычету, не подлежат возврату из бюджета, ввиду чего исключение из суммы убытков суммы НДС неправомерно.

Товары, стоимость которых составляет убытки истца и предмет исковых требований по настоящему делу, были приобретены истцом у поставщиков с учетом НДС, однако были утрачены в пути по вине экспедитора, в связи с чем не могли быть приняты на бухгалтерский учет истца в силу прямого указания нормы п.1 ст. 172 НК РФ. Следовательно, суммы уплаченного за данный товар НДС не подлежат вычетам, так как утрата товара не является не облагаемой НДС операцией (Решение ВАС РФ от 19.05.2011 № 3943/11), и экспедитор обязан был выплатить клиенту-истцу компенсацию стоимости утраченного товара с учетом налога на добавленную стоимость.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановлением от 20.10.2017 оставил постановление апелляции без изменения, отметив следующее.

В пункте 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъяснено, что при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания пункта 1 статьи 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.

Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.

В этой связи при возникновении спора о соответствии действительности приводимых налогоплательщиком причин выбытия имущества, в том числе при оценке достоверности и полноты представленных им документов в подтверждение факта и обстоятельств выбытия, судам следует учитывать характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования, принимать во внимание соответствие объемов и частоты выбытия имущества обычному для такой деятельности уровню и иные подобные обстоятельства, а также оценивать возражения налогового органа относительно вероятности выбытия имущества по указанным налогоплательщиком причинам, в частности, доводы о чрезмерности потерь.

Если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у него  обязанности исчислить налог по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.

Принимая во внимание, что товары, стоимость которых составляет убытки истца и предмет исковых требований, приобретены истцом у поставщиков (ООО «Сплитопт» и ООО «ТД Абсолют») с учетом НДС, однако утрачены в пути по вине экспедитора, поэтому не могли быть приняты на бухгалтерский учет истца, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что суммы уплаченного за спорный товар НДС не подлежат вычетам, так как утрата товара не является необлагаемой НДС операцией.

Аналогичным образом было рассмотрено дело № А53-19332/17 — ООО «Малибри» против ООО «Очаковская Логистическая Компания») о взыскании с экспедитора в составе убытков суммы НДС, вызванного невозвратом груза.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в постановлении от 11.04.2018 поддержал следующие доводы нижестоящих инстанций, удовлетворивших требования истца.

С учетом письма Минфина от 26 сентября 2008 № 03-07-11/318, п. 5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н, доказав факт утраты товара, истец, тем самым, в достаточной мере доказал, что предъявленные ему суммы налога не были и не могут быть приняты к вычету, не подлежат возврату из бюджета.  При таких обстоятельствах с ответчика в пользу истца подлежат взысканию убытки, в том числе сумма НДС.

Определением Верховного суда от 17.07.2018 № 308-ЭС18-10000 в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отказано, оснований для пересмотра принятых по делу судебных актов в кассационном порядке по доводам заявителя не установлено, требования истца обоснованные по праву и по размеру в удовлетворенной части.

Представляет интерес также спор о взыскании убытков, в том числе сумм НДС, по причине некачественного оказания услуг, выразившихся в несоответствии параметров бурового раствора (дело № А67- 2254/2016 — ООО «Томскбурнефтегаз» против ООО «ОНК-Сервис»).

Суды первой и апелляционной инстанции взыскали в ответчика НДС в составе убытков, аргументировав это тем, что НДС выставлен истцом при заключении договоров купли-продажи материалов, договоров оказания услуг и выполнения работ и фактически оплачен.

Нормами действующего законодательства не ограничена возможность включать в состав размера убытков при их расчете затраты, произведенные с НДС.

Требования истца включают в себя расходы, понесенные в рамках заключения договоров с сервисными организациями подрядчиков с целью восстановления нарушенного права, что не противоречит правовому смыслу статьи 15 ГК РФ. Размер суммы НДС, уплаченный истцом, также подтверждается первичными бухгалтерскими документами, имеющимися в материалах дела.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа, постановлением от 29.08.2017 применительно к эпизоду о взыскании суммы НДС в составе убытков, отменил судебные акты первой и второй инстанций, направил дело на новое рассмотрение.

При этом ссылаясь на постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 № 2852/13, кассационная инстанция указала, что судами при рассмотрении дела, несмотря на доводы ответчика, в предмет доказывания не включены и не устанавливались  обстоятельства относительно возможности принятия предъявленных истцу сумм налога на добавленную стоимость к вычету, фактической реализации истцом права на налоговые вычеты; не определен размер суммы налога на добавленную стоимость, включенного в состав убытков, и не проверен его расчет.

Арбитражный суд Томской области решением от 31.07.2018 в рамках нового рассмотрения дела, требования истца в части взыскания НДС в составе убытков удовлетворил.

Как отметил суд, действующее законодательство не ограничивает возможность при расчете размера убытков включать в их состав и размер затраты произведенные с учетом налога на добавленную стоимость.

Указанная позиция подтверждается судебной практикой (Определение Верховного Суда Российской Федерации по делу № 302-ЭС16-6225 от 27.06.2016; Определение Верховного Суда Российской Федерации по делу № 304-ЭС15-5036 от 26.05.2017).

В соответствии с пунктами 1, 5 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.03.2016 № 7 «О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств» если иное не предусмотрено законом или договором, убытки подлежат возмещению в полном размере: в результате их возмещения кредитор должен быть поставлен в положение, в котором он находился бы, если бы обязательство было исполнено надлежащим образом.

Учитывая, непоследовательность и противоречивость судебной практики, для положительного решения вопроса о взыскании НДС в составе убытков, следует уделять внимание вопросам доказывания не только применительно к самим убыткам (размеру, причино-следственной связи, вине нарушителя).

Вопрос доказывания правомерности взыскания НДС также крайне важен, имеет особенности, и различается в зависимости от характера хозяйственного спора.

В одних случаях принципиально важным будет подтверждения факта не заявления налогоплательщиков к вычету суммы НДС на основе налоговых деклараций, с учетом первичных документов.

В других ситуациях, стоит уделить внимание невозможности в принципе учета входящего налога к вычету из-за утраты предмета сделки.

 

Налоговый адвокат

Гордон Максим Владимирович

Comments are closed.